Bienes Personales: Acciones y Participaciones 2024

En el complejo universo de la tributación, el Impuesto sobre los Bienes Personales en relación con las acciones y participaciones societarias representa un capítulo particular y de suma importancia para las empresas y sus accionistas. A diferencia de otras imposiciones que recaen directamente sobre el titular, este gravamen presenta la peculiaridad de ser liquidado e ingresado por las propias sociedades, actuando estas como responsables sustitutos del impuesto. Esto significa que son las entidades las encargadas de cumplir con la obligación fiscal, liberando a los accionistas individuales de incluir estas participaciones en sus propias declaraciones de bienes personales.

Esta guía práctica se adentra en los aspectos fundamentales a considerar para el período fiscal 2024, brindando claridad sobre el hecho imponible, los sujetos alcanzados, las alícuotas aplicables, las bases imponibles y otros detalles cruciales que facilitarán la correcta liquidación. Comprender a fondo esta normativa es esencial para asegurar el cumplimiento fiscal y evitar contingencias.

¿Qué es el Impuesto sobre Acciones y Participaciones Societarias?

El Impuesto sobre los Bienes Personales, en lo que respecta a las acciones y participaciones societarias, grava la titularidad de estas en sociedades regidas por la Ley 19.550. El objetivo es alcanzar la riqueza que representan estas inversiones, pero de una manera particular: la carga recae sobre los titulares (personas físicas o sucesiones indivisas domiciliadas en el país o en el exterior, y personas de existencia ideal domiciliadas en el exterior), pero la obligación de determinación e ingreso recae sobre la sociedad emisora de dichas acciones o participaciones.

Hecho Imponible y Sujetos Alcanzados

El hecho imponible se configura por la titularidad de acciones y participaciones sociales en aquellas sociedades que se encuentran regidas por la Ley General de Sociedades (Ley 19.550). Los sujetos pasivos del impuesto, es decir, aquellos por quienes la sociedad actúa como responsable sustituto, son las personas físicas y las sucesiones indivisas, ya sea que estén domiciliadas en Argentina o en el extranjero. Asimismo, se incluyen las personas de existencia ideal (jurídicas) domiciliadas en el exterior que posean tales participaciones en sociedades argentinas.

Sujetos No Alcanzados por el Gravamen

Es fundamental identificar quiénes no están alcanzados por esta particular modalidad del impuesto. Entre ellos se encuentran:

• Sociedades que no se rigen por la Ley 19.550: Por ejemplo, las asociaciones civiles y las fundaciones, dado que su marco legal es diferente y no se encuadran en la definición del hecho imponible.
• Sociedades que pertenecen a personas jurídicas domiciliadas en el país: Si una sociedad argentina posee acciones o participaciones en otra sociedad argentina, no se aplica este impuesto. La obligación recae únicamente cuando los titulares son personas físicas, sucesiones indivisas o personas jurídicas del exterior. No obstante, las sociedades argentinas que sean titulares de estas participaciones, aunque no tributen por ellas en este esquema sustituto, están obligadas a realizar la presentación de la declaración jurada informativa correspondiente.

Es importante destacar que las Uniones Transitorias de Empresas (UTEs) no deben liquidar este tributo, ya que no están tipificadas como sociedades por la Ley 19.550, lo que las excluye de este régimen.

Sociedades que Deben Liquidar el Impuesto

A pesar de lo expuesto sobre la Ley 19.550, algunas formas jurídicas específicas que, aunque atípicas o con particularidades, entran en la órbita de esta obligación por estar consideradas bajo el paraguas de la Ley de Sociedades son:

• Las sociedades de hecho, siempre que su objeto sea comercial. Si una sociedad de hecho tiene un objeto civil (como el ejercicio de una profesión por dos contadores), la interpretación predominante es que no estarían obligadas a actuar como responsables sustitutos, a pesar de que la ley no las excluye explícitamente.
• La sucursal de sociedad constituida en el extranjero, la cual, al operar en el país, se rige por las disposiciones de la Ley 19.550 en lo que respecta a su funcionamiento y tributación en este contexto.

Determinación del Impuesto: Alícuota y Base Imponible

El cálculo de este impuesto requiere conocer la alícuota aplicable y cómo se determina la base imponible.

Alícuota Aplicable

La alícuota general que se aplica es del 0,50% (cero coma cincuenta por ciento) sobre el valor atribuible a las acciones y participaciones. Este porcentaje se aplica directamente sobre la base imponible determinada.

Base Imponible

La base imponible se determina de acuerdo con lo establecido por el inciso h) del artículo 22 de la Ley 23.966. En términos prácticos, la valuación de las acciones y participaciones societarias debe realizarse sobre la base del balance contable sometido a la asamblea de accionistas u órgano equivalente. Esto fue aclarado por el Dictamen (DAT) 60/2003, que establece que el balance a considerar es el legal, elaborado bajo principios de contabilidad generalmente aceptados, incluso si este ha sido ajustado por inflación, y no un balance impositivo.

Beneficio a Contribuyentes Sustitutos Cumplidores (MIPYME)

Una disposición importante a tener en cuenta es el beneficio para las Micro, Pequeñas y Medianas Empresas (MIPYMES). Quienes encuadren en esta categoría, conforme a lo establecido en el artículo 65 de la Ley 27.743 y el artículo 42 del Decreto PE 608/2024, tributarán a una alícuota reducida del 0,375%. Este beneficio es aplicable para los períodos fiscales 2023, 2024 y 2025.

Para acceder a esta alícuota diferencial, la empresa debe acreditar su inscripción y contar con el certificado MIPYME vigente al 31 de diciembre del período fiscal que corresponda, es decir, al 31 de diciembre de 2024 para el período en curso.

¿Es Aplicable el Mínimo Exento?

Una pregunta frecuente es si el monto mínimo exento, que sí aplica para las personas físicas en su liquidación individual de Bienes Personales, es de aplicación en este impuesto sobre acciones y participaciones. La respuesta es no. El artículo 24 de la Ley 23.966 aclara explícitamente que el monto mínimo exento no resulta de aplicación para los bienes gravados por este impuesto, dada su naturaleza de responsable sustituto.

¿Se Ingresan Anticipos?

Dado el carácter de pago único y definitivo de este tributo, las sociedades no deben ingresar anticipos a cuenta del impuesto. La liquidación y el ingreso se realizan en una única oportunidad, de acuerdo con el cronograma de vencimientos establecido.

Aspectos Clave para las Sociedades Responsables Sustitutas

La función de responsable sustituto implica ciertas consideraciones importantes para las sociedades:

• Derecho a Reintegro: Las sociedades que abonan el gravamen tienen el derecho a reintegrarse el importe pagado por parte de los titulares de las acciones o participaciones. Esto puede realizarse incluso mediante la retención o ejecución directa de los bienes que dieron origen al pago.
• Exclusión de Liquidaciones Individuales: Los titulares de las participaciones societarias deben excluir de sus respectivas liquidaciones del Impuesto sobre los Bienes Personales las acciones y participaciones en el capital de sociedades. Esto se debe a que el impuesto ya fue liquidado e ingresado por la sociedad en su carácter de responsable sustituto, evitando así una doble imposición sobre el mismo bien.
• Tratamiento de Aportes Irrevocables: Los aportes irrevocables para futuros aumentos de capital son un punto de debate. Si bien la Ley de Bienes Personales los considera dentro del patrimonio neto, el programa aplicativo ha presentado particularidades. La normativa no prevé que estos anticipos se declaren como crédito. Sin embargo, si son distintos para cada socio, pueden detraerse del valor general y asignarse individualmente. Lo más aconsejable es que, si bien la ley no exige su detracción de la declaración patrimonial, se busquen mecanismos para reflejar su situación particular, como la capitalización, para evitar discusiones con el fisco.
• Impacto de Honorarios de Directorio en Patrimonio Neto: Respecto a los honorarios de directorio, si son provisionados (aunque no abonados) al 31 de diciembre, se consideran un pasivo y, por lo tanto, se detraen para el cálculo del patrimonio neto. Esto es crucial, ya que un pasivo reduce el patrimonio y, consecuentemente, la base imponible. Aunque la ley podría interpretarse literalmente como que solo se restan dividendos o utilidades, la práctica contable de provisionar estos honorarios es la más segura para evitar controversias con la autoridad fiscal.

Vencimientos y Programa Aplicativo Vigente

El cumplimiento de la obligación se realiza a través de un programa aplicativo específico y siguiendo un cronograma de vencimientos definido.

Programa Aplicativo Vigente

Para la liquidación de este impuesto, se debe utilizar el programa aplicativo "Bienes Personales, Acciones y Participaciones Societarias Versión 6.0 Reléase 0". Este software permite a las sociedades confeccionar la declaración jurada y determinar el impuesto a ingresar.

Cronograma de Presentación e Ingreso del Impuesto (Período Fiscal 2024)

A continuación, se detalla el cronograma de vencimientos para la presentación del formulario F899/A de declaración jurada y el ingreso del saldo resultante, correspondiente al período fiscal 2024, con vencimientos en junio de 2025:

Es importante destacar que el vencimiento de la Declaración Jurada Informativa de Bienes Personales para personas humanas y sucesiones indivisas (sin pago) es el 30 de junio de 2025, inclusive, para todas las terminaciones de CUIT.

Fiscalidad de las Acciones y Participaciones en Otros Impuestos

Aunque el foco principal es el impuesto sobre acciones y participaciones societarias como responsable sustituto, es relevante entender cómo se valúan y tributan las acciones y participaciones en otros contextos impositivos, como el Impuesto a las Ganancias.

Valuación de Participaciones en SRL para Impuesto a las Ganancias

Para la declaración del Impuesto a las Ganancias de una persona física que posee participación en una Sociedad de Responsabilidad Limitada (SRL), la valuación se realiza sobre el Valor Patrimonial Proporcional (VPP). Este VPP surge del balance de la sociedad, el cual debe estar ajustado por inflación. A este valor se le suma o se le resta el saldo de la cuenta particular del socio al 31 de diciembre de ese año. Es crucial que el balance considerado sea el balance legal, el mismo que la asamblea de socios aprueba, y no un balance impositivo.

Venta de Acciones e Impuesto a las Ganancias (Personas Físicas)

Para las personas físicas, la fiscalidad de las acciones se activa principalmente en dos momentos: al recibir dividendos y al vender las acciones.

Renta Implícita: Ganancia o Pérdida Patrimonial por Venta

La venta de una acción genera una renta implícita, que es la ganancia o pérdida patrimonial. Esta tributa en la base del ahorro del IRPF (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en otros sistemas tributarios, equivalente a la parte de ganancias de capital en Argentina para personas físicas). El importe a incluir es la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra, restando los gastos asociados a ambas operaciones. Esta cuantía no está sujeta a retención.

Renta Explícita: Dividendos

Los dividendos recibidos por mantener acciones en cartera constituyen una renta explícita. Tributan también en la base del ahorro como rendimiento de capital mobiliario. La cuantía a incluir es la diferencia entre el importe devengado y los gastos de administración y custodia del título, y generalmente está sujeta a una retención.

Particularidades en la Venta: Reglas FIFO y Antiamplificación

• Regla FIFO (First In, First Out): Cuando se venden acciones de la misma especie, se asume que las primeras que se venden son las primeras que se compraron. Esta regla es obligatoria y afecta el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial, ya que determina qué costo de adquisición se imputa a la venta.
• Normas Antiamplificación: Estas normas buscan evitar que los contribuyentes se declaren una pérdida fiscal sin haber sufrido una pérdida financiera real. Impiden declarar una pérdida patrimonial si, durante los dos meses anteriores o dos meses posteriores a la venta de una acción, se compraron los mismos valores. Para acciones que no cotizan en bolsa, el plazo se extiende a un año.

Compensación de Pérdidas

Las pérdidas generadas por la venta de acciones (saldos negativos) pueden compensarse con las ganancias patrimoniales obtenidas en el mismo ejercicio fiscal. Si, aun así, el resultado sigue siendo negativo, se permite compensar hasta un límite del 25% del saldo positivo de los rendimientos de capital mobiliario. Si persiste un saldo negativo, el contribuyente tiene hasta los cuatro años fiscales siguientes para poder compensarlo.

Preguntas Frecuentes

¿Qué sociedades no se rigen por la Ley 19.550 y no pagan este impuesto?

Las asociaciones civiles y fundaciones, al no estar tipificadas bajo la Ley 19.550, no están obligadas a liquidar este tributo como responsables sustitutos.

¿Qué sucede con los aportes irrevocables para futuros aumentos de capital?

Aunque la ley de Bienes Personales los considera parte del patrimonio neto, no están previstos para ser declarados como un crédito separado. Si son diferentes por cada socio, pueden detraerse del valor general de la participación y asignarse individualmente. Lo más recomendable es que sean capitalizados para evitar complicaciones.

¿Los honorarios de directorio disminuyen el patrimonio neto para Bienes Personales?

Sí, si los honorarios de directorio son provisionados (aunque no abonados) al 31 de diciembre, se consideran un pasivo de la sociedad y, por lo tanto, reducen el patrimonio neto, impactando la base imponible del impuesto.

¿Las Uniones Transitorias de Empresas deben liquidar este tributo?

No, las UTEs no están tipificadas como sociedades por la Ley 19.550 y, por lo tanto, no deben liquidar este impuesto.

¿Cómo se valúa la participación en una SRL para Impuesto a las Ganancias?

Se valúa al Valor Patrimonial Proporcional (VPP), que surge del balance contable ajustado por inflación de la SRL, sumándole o restándole el saldo de la cuenta particular del socio al 31 de diciembre.

¿Cuándo tributa la venta de acciones para personas físicas?

Las acciones únicamente tributan para personas físicas cuando se venden, generando una ganancia o pérdida patrimonial. Los dividendos recibidos mientras se mantienen en cartera también tributan como rendimiento de capital mobiliario.

¿Qué son las normas FIFO y antiamplificación en la venta de acciones?

FIFO (First In, First Out) es una regla que obliga a imputar el costo de las primeras acciones compradas a las primeras que se venden. Las normas antiamplificación impiden declarar una pérdida patrimonial si se recompran los mismos valores en los dos meses anteriores o posteriores a la venta (o un año para acciones no cotizadas), buscando evitar pérdidas fiscales artificiales.

¿Cómo se compensan las pérdidas por venta de acciones?

Las pérdidas se pueden compensar con ganancias patrimoniales del mismo ejercicio. Si aún hay saldo negativo, se puede compensar con hasta el 25% de los rendimientos de capital mobiliario positivos. El saldo negativo restante puede compensarse en los cuatro ejercicios fiscales siguientes.

En síntesis, el impuesto sobre acciones y participaciones societarias es una obligación fiscal que recae sobre las sociedades como responsables sustitutos, simplificando la tarea para los accionistas individuales pero añadiendo una capa de complejidad para las empresas. Comprender sus particularidades, desde las alícuotas hasta los vencimientos y las reglas de valuación, es crucial para garantizar un correcto cumplimiento y una planificación fiscal efectiva en el dinámico panorama económico de 2024.

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